Recibido con beneplácito y grandes expectativas, el 7 de junio de 2023, se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto por el que se expide el Código Nacional de Procedimientos Civiles y Familiares, el cual no solamente aparece para contrarrestar las malas prácticas que actualmente limitan la impartición de justicia pronta y expedita en las controversias entre particulares, sino que además, por su aplicación en el ámbito federal, impacta significativamente en la forma en la que el Servicio de Administración Tributaria (entre otras autoridades federales) ejerce sus funciones, específicamente las relacionadas con la valoración de las pruebas.
Como es de conocimiento general para quienes practicamos la defensa fiscal, cuando el Servicio de Administración Tributaria ejerce sus facultades para corroborar el debido cumplimiento de obligaciones fiscales, obtiene de los contribuyentes información y documentación que son denominados en el ámbito jurídico como “documentos privados” es decir, que no han pasado ante la fe y/o autorización de notario público (u otro fedatario y/o autoridad en ejercicio de sus funciones) y no en pocas ocasiones, la autoridad fiscal desconoce su contenido y alcance probatorio bajo el argumento de que al ser documentos generados por particulares no tienen ningún valor, salvo en aquello que le perjudique a su autor; en otros casos desestima su alcance bajo la premisa de que al tratarse de documentos privados, se deben relacionar con otras pruebas (sin especificar cuáles) conclusiones que justifica en términos del artículo 203, del Código Federal de Procedimientos Civiles, de aplicación supletoria en términos del artículo 5, segundo párrafo, del Código Fiscal de la Federación.
No hace mucho tiempo, la autoridad fiscal comenzó a desconocer las operaciones que amparan los documentos privados, bajo el argumento de que para concederles cualquier tipo de valor, éstos deben contener fecha cierta, conforme al precedente 2a./J. 161/2019 (10a.) a través de la cual la Suprema Corte de Justicia de la Nación reconoció la necesidad de presentar ante las autoridades fiscales documentos que cuenten con fecha cierta, exclusivamente en aquellos que sea necesario demostrar la adquisición de un bien, o la prestación de un servicio que incida en sus actividades fiscales, con el propósito de impedir el logro de propósitos fraudulentos, que se pudieran pretender con la elaboración de instrumentos con fecha falsa o antedatada, para afectar la validez o eficacia de ciertos actos jurídicos. (DOCUMENTOS PRIVADOS. DEBEN CUMPLIR CON EL REQUISITO DE «FECHA CIERTA» TRATÁNDOSE DEL EJERCICIO DE LAS FACULTADES DE COMPROBACIÓN, PARA VERIFICAR EL CUMPLIMIENTO DE OBLIGACIONES FISCALES DEL CONTRIBUYENTE., 2019) dejando con ello en una clara desventaja a los contribuyentes sujetos pasivos de la relación jurídico-tributaria, pues con esa forma de actuar, se pretende desconocer que la contabilidad en sí misma, acompañada de su documentación comprobatoria, guardan naturaleza privada.
Sin embargo, con la entrada en vigor del Código Nacional de Procedimientos Civiles y Familiares, las autoridades federales fiscales se enfrentarán al reto de valorar los documentos aportados considerando ciertas formalidades que le impiden restarle valor probatorio a una documental privada, por el sólo hecho de tener esa naturaleza, y por el contrario, en un claro rompimiento de paradigmas, la nueva legislación permitirá que las documentales privadas puedan alcanzar el punto de ser un elemento con valor probatorio pleno.
En efecto, una vez que sean aplicables las disposiciones previstas en el Código Nacional de Procedimientos Civiles y Familiares, en términos del Artículo Segundo Transitorio (a través de la Declaratoria por la Cámara de Diputados y Senadores que integran el Congreso de la Unión, que no podrá exceder del 1 de abril de 2027) las autoridades fiscales federales estarán obligadas a otorgarles un mayor alcance probatorio a las documentales privadas que sean aportadas por los contribuyentes sujetos a revisión, pudiendo llegar a probar, incluso de manera plena, los hechos asentados en ellas siempre que se actualicen ciertos requisitos inminentemente procedimentales.
El primero de ellos es que no sean objetados por las partes, exigencia que parece imposible de alcanzar ante la autoridad fiscal, pues no en pocos casos la fiscalizadora ha “objetado” el alcance y valor probatorio de una documental privada para desconocer una operación; sin embargo, someto a consideración de los lectores un punto de reflexión ¿es posible que la autoridad fiscal, con su facultad de imperio para determinar la situación fiscal de un contribuyente, objete los documentos que son ofrecidos ante ella? ¿que la objeción no es una figura jurídica a la que únicamente pueden acceder las partes litigantes, que se encuentren en un plano de igualdad ante una autoridad jurisdiccional?
Ahora bien, bajo el supuesto de que la autoridad fiscal continúe con la práctica de objetar los documentos que son aportados ante ella, o cuando actúe como parte dentro del juicio contencioso administrativo. con la aplicación del CNPC ya no bastará con una simple manifestación de “objetarlos en cuanto a su alcance y valor probatorio” sino que tal objeción deberá ser probada (2023), lo que representa para la autoridad un reto adicional para desconocer una operación amparada en un documento privado.
Además, existe otro supuesto en el que una operación sustentada en un documento privado puede alcanzar valor probatorio pleno, que es cuando el oferente exija de su contraparte con quien celebró la operación, el reconocimiento expreso de haber estampado su firma y/o el reconocimiento de su existencia, siendo la única obligación para ejercer tal derecho, que el documento se ofrezca en original, para su correspondiente reconocimiento y/o valoración a través de las pruebas periciales correspondientes.
Circunstancia que me permite invitarlos a pensar en el siguiente escenario, si fuéramos sujetos a facultades de comprobación por parte del Servicio de Administración Tributaria, y en el ejercicio sujeto a revisión celebramos, por ejemplo, un contrato de prestación de servicios profesionales sin que hayan sido ratificadas sus firmas ante notario público (no contiene fecha cierta) ¿estaríamos en posibilidad de exigir a la autoridad que inicie una compulsa con quien se celebró la operación, a fin de que quien prestó sus servicios reconozca su firma y/o la existencia de la propia operación? Lo dejo aquí para su reflexión.
Ahora bien, el CNPCF establece que cuando se exija el reconocimiento de documentos privados, se realizará en audiencia en donde una de las partes o tercero, contestará oralmente los cuestionamientos que se le realicen sobre el documento a reconocer; sin embargo, dada la naturaleza del procedimiento fiscalizador, y sirviéndonos del supuesto anterior ¿sería jurídicamente viable que un documento privado alcance pleno valor probatorio pleno, requiriendo a la autoridad fiscal que al momento de llevar la compulsa, se sujete al cuestionario que nosotros mismos elaboremos? en opinión de quien suscribe se antoja difícil pero jurídicamente posible, bajo conocimiento de causa de que la autoridad en su amplio margen de facultades de comprobación, pueda ampliar el cuestionario para constatar la real existencia de la operación.
Finalmente, y no menos importante, es la obligación que tienen las autoridades de valorar la documentación aportada ante ella tanto de forma individual así como también en su conjunto, otro reto con el que se enfrentará la autoridad al momento de determinar la situación fiscal del sujeto revisado con la aplicación del nuevo CNPCF, dado que también es de conocimiento general en el ámbito fiscal-contencioso que es una práctica recurrente que la autoridad analice la documentación ofrecida aisladamente, es decir, una por una, sin relacionarlas entré si, lo que le impide en muchas ocasiones conocer la realidad que existe detrás del papel; además, para que se tenga a la autoridad por cumplida con su obligación de valorar las documentales de manera individual y conjunta, deberá realizarlo cumpliendo los requisitos constitucionales a través de la concatenación y motivación racional de las pruebas desahogadas (2023).
Se reconoce que este escenario ideal perseguido por la legislación recién aprobada, exige una nueva mirada a los estándares de prueba a los que estamos familiarizados, no solamente para las autoridades y/o los impartidores de justicia, sino principalmente para quienes nos dedicamos a la defensa de los intereses particulares, especialmente los que ejercemos la profesión desde la óptica y exigencia del reconocimiento cada vez más amplio de los derechos humanos.
Si bien cada una de las particularidades del nuevo CNPCF permite dotar a los particulares de un acercamiento más directo de acceso a una justicia efectiva, esto no significa una puerta abierta para su abuso a través de operaciones artificiosas para obtener un beneficio fiscal indebido, pues no se debe pasar por alto que aún con la aplicación de este nuevo Código, subsiste la facultad de la autoridad de determinar la simulación de operaciones exclusivamente para efectos fiscales, cuando se traten de partes relacionadas (2021) además de las penas privativas de la libertad por la actualización de diversos delitos relacionados con la simulación de actos jurídicos con un impacto en materia fiscal (2021), entre otras facultades que continuaría detentado la autoridad fiscal.
Ciertamente, lograr que una operación consignada en un documento privado alcance valor probatorio pleno no será una tarea sencilla, pues en muchas ocasiones la autoridad actúa bajo una clara arbitrariedad cuando despliega su aparato fiscalizador, desconociendo derechos fundamentales que deberían ser de manera irrestricta e invariablemente respetados, de ahí que tengamos la tarea todos los agentes que participamos dentro de la actividad jurídico-tributaria de quitarnos el traje con el que venimos desarrollando nuestra actividad profesional, para ajustarnos a la dinámica de cambios que al menos idealmente, se nos ofrece para lograr un estado de derecho con un acercamiento mayor a la protección y garantía de derechos humanos.
Mtra. Maribel Cisneros
